Besteuerung von Kreditinstituten

Die Besteuerung von Kreditinstituten konfrontiert den Steuerpraktiker seit je her mit zahlreichen Besonderheiten und Spezialfragen: Die Geschäftstätigkeit der Institute ist sehr spezifisch und die besonderen regulatorischen Rahmenbedingungen sind zu beachten. Aufgrund zahlreicher neuer gesetzlicher Vorschriften, höchstrichterlicher Entscheidungen und aktueller Verwaltungsanweisungen befindet sich die Besteuerung von Kreditinstituten zudem in einem ständigen Wandel. Aufgrund der ausgeprägten Internationalisierung des Geschäftsbereichs spielen Fragen des internationalen Steuerrechts eine zunehmend wichtigere Rolle.

Die für die Besteuerung von Kreditinstituten relevanten Themenbereiche lassen sich unterschiedlich kategorisieren:

1. Nach Steuerarten (insbesondere Einkommensteuer - einschließlich steuerlicher Gewinnermittlung, Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer, Umsatzsteuer, Lohnsteuer, Kapitalertragsteuer, sonstige Verkehrsteuern)
2. Nach Anknüpfungspunkten (insbesondere Themenstellungen die die eigene Steuerposition des Kreditinstituts betreffen und die die Steuerposition der Kunden als Empfänger von Finanzdienstleistungen betreffen) 

Verantworlich für die Bearbeitung von Fragen der Besteuerung von Kreditinstituten ist grundsätzlich die in dem Institut damit beauftragte Einheit. Oftmals ist die Steuerabteilung in Kreditinstituten in einer selbständigen Stabstelle organisiert, die unmittelbar an den zuständigen Vorstand (zumeist der Finanzvorstand) berichtet. Daneben ist eine Einordnung als Unterabteilung des Bereichs "Finanzen/Rechnungswesen" ebenfalls weit verbreitet. In Einzefällen ist auch eine Zuordnung zu einem anderen Bereich (z. B. die Rechtsabteilung) oder eine gesellschaftsrechtliche Lösung (in einer konzerninternen Dienstleistungsgeselslchaft) anzutreffen.

Die Aufgabenstellungen in einer Steuerabteilung eines Kreditinstituts sind vielfältig. Die wichtigsten Bereiche sind die Folgenden:

• Steuerdeklaration / Steuerprüfung  (Erfüllung gesetzlicher Erklärungs- und Mitwirkungspflichten, insbesondere Erstellung von Steuererklärungen und Steueranmeldungen sowie Betreuung steuerlicher Außenprüfungen)
• Steuern im Jahresabschluss / Steuerreporting (Berechnung der für den Jahresabschluss relevanten steuerlichen Positionen - einschließlich latenter Steuern - und Erstellung entsprechender Anhangsangaben)
• Steuern im Kunden- und Produktgeschäft  (Prüfung und Gestaltung von Finanzprodukten und -dienstleistungen unter steuerlichen Gesichtspunkten)
• Steuercontrolling (Überwachung der steuerlichen Gesetzgebung, Rechtsprechung und Verwaltungsmeinung im Hinblick auf steuerliche Risiken für das Kreditinstitut)
• Steuerplanung / Steuergestaltung (Gestaltung und Optimierung der Steuerposition des Kreditinstituts unter Anwendung gesetzlich zulässiger Gestaltungsinstrumente)

Die wichtigsten Themengebiete der Besteuerung von Kreditinstituten können wie folgt umschrieben werden:

Steuerliche Gewinnermittlung /  Bilanzsteuerrecht:

• Bilanzierung und Bewertung von Kreditforderungen 
• Bilanzierung und Bewertung von Wertpapieren
• Bilanzierung von derivativen Finanzinstrumenten
• Bilanzierung von „zusammengesetzten“ Finanzinstrumenten (Compound Instruments)
• Bilanzierung von Sicherungsgeschäften (Bewertungseinheiten, Hedge-Accounting)
• Bilanzierung von Sale and buy back-Geschäften (Wertpapierdarlehen, Wertpapier-Pensionsgeschäfte, Repo's)
• Bilanzierung und Bewertung von Rückstellungen (insbesondere im Zusammenhang mit der Geschäftstätigkeit von Kreditinstituten)

Körperschaftsteuer 

• Nicht abziehbare Betriebsausgaben
• Nutzung von steuerlichen Organschaften zur Steueroptimierung
• Nutzung körperschaftsteuerlicher Verluste und Beachtung der Einschränkung des steuerlichen Verlustausgleichs
• Verluste aus Differenzgeschäften (§ 15 Abs. 4 EStG)
• Gesellschafter-Fremdfinanzierung (§ 8a KStG)
• Besonderheiten des körperschaftsteuerlichen Halbeinkünfteverfahrens (§ 8b KStG)

Gewerbesteuer 

• Ermittlung des Gewerbeertrags
• Ermittlung gewerbesteuerlicher Dauerschulden
• Besonderheiten gewerbesteuerlicher Dauerschulden bei Kreditinstituten
• Gewerbesteuerliche Behandlung von Dividendenerträgen und Veräußerungsgewinnen aus Anteilen an Kapitalgesellschaften
• Weitere gewerbesteuerliche Hinzurechnungen und Kürzungen
• Besonderheiten des gewerbesteuerlichen Verlustabzugs

Umwandlungsteuerrecht

• Verschmelzung von Kapitalgesellschaften
• Spaltung von Kapitalgesellschaften 
• Umwandlung von Kapitalgesellschaften in Personengesellschaften
• steuerliche Behandlung von Einbringungsfällen
• Besteuerung einbringungsgeborener Anteile 
• Grenzüberschreitende Umwandlungen

Umsatzsteuer

• Grundlagen eines umsatzsteuerlichen Leistungsaustauschs, insbesondere bei Finanzdienstleistungen 
• Abgrenzung des umsatzsteuerlichen Unternehmens eines Kreditinstituts
• Umsatzsteuerliche Organschaft
• Begriff der sonstigen Leistung und Abgrenzung von nicht steuerbaren Umsätzen
• Bestimmung des umsatzsteuerlichen Leistungsorts für Finanzumsätze
• Steuerbefreiung für Finanzumsätze (insbesondere in den Bereichen Kreditgeschäft; Einlagengeschäft / Kontoführung, Geschäfte mit Forderungen/Factoring usw., Geschäfte mit Wertpapieren und Gesellschaftsanteilen, Vermögensverwaltung)
• Besteuerung von Outsourcing - Dientleistungen in der Finanzwirtschaft
• Option zur Steuerpflicht gem. § 9 UStG
• Umsatzsteuerliche Bemessungsgrundlage
• Steuerschuldnerschaft und Wechsel der Steuerschuldnerschaft (§ 13b UStG)
• Allgemeine Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug
• Ausschluss des Vorsteuerabzugs bei Finanzumsätzen
• Grundsätze der Zurechnung von Eingangsumsätzen zu Ausgangsumsätzen
• Vorsteueraufteilung 
• Berichtigung des Vorsteuerabzugs gem. § 15a UStG
• Durchführung des Besteuerungsverfahrens
• Ausstellung und Berichtigung von Rechnungen
• Haftung für Umsatzsteuern gem. §§ 13c und 13d UStG

Kapitalertragsteuer / Zinsabschlagsteuer 

• Abzugspflichtige Kapitalerträge
• Abzugspflichtiger
• Gläubiger der Kapitalerträge
• Zeitpunkt des Abzugs
• Bemessungsgrundlage
• Steuersätze
• Verfahren
• Anrechnung / Erstattung
• Besonderheiten bei Anteilen an Investmentfonds

Besonderheiten des Internationalen Steuerrechts bei Kreditinstituten

• Unbeschränkte Steuerpflicht
• Beschränkte Steuerpflicht
• Anwendung von Doppelbesteuerungsabkommen
• Anrechnung (tatsächlicher und fiktiver) ausländischer Quellensteuern (§ 34c EStG)
• Anrechnungshöchstbetrag / Ermittlung der ausländischen Einkünfte
• Betriebsstättenbesteuerung/Dotationskapital 
• Ausgestaltung von Verrechnungspreisen und Dokumentation
• Verrechnungspreise in der Bankpraxis
• Aspekte des Außensteuerrechts
• Aktuelle europarechtliche Aspekte der Besteuerung von Kreditinstituten

Besonderheiten der steuerlichen Bilanzierung und Besteuerung von besonderen Finanzinstrumenten, insbesondere 

• AktienAnleihen („Reverse Convertible Bonds“)
• Wandelanleihen („Convertible Bonds“)
• Pflichtwandelanleihe („Mandatory Convertibles“)
• Umtauschanleihe („Exchangeables“)
• Optionsanleihen
• Genussrechte
• Ewige Anleihen („Perpetuals“)
• Step-Up-Anleihen
• Strukturierte Anleihen
• Gestaltung und Durchführung von ABS-Transaktionen
• Gestaltung und Durchführung NPL-Transaktionen

• Dipl.-Volksw. Klaus D. Hahne, Steuerberater